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22 de Setembro de 2021
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    Análise do art. 140, incisos III e IV, da Lei complementar nº 005/2017 à luz da razoabilidade, isonomia e capacidade contributiva.

    Moacir Ribeiro da Silva, Estudante de Direito
    há 7 meses

    ANÁLISE DO ART. 140, INCISOS III E IV, DA LEI COMPLEMENTAR Nº 005/2017 (CÓDIGO TRIBUTÁRIO DO MUNICÍPIO DO ARACATI-CE) À LUZ DO PRINCÍPIO DA RAZOABILIDADE, ISONOMIA E CAPACIDADE CONTRIBUTIVA.

    ANALYSIS OF ART. 140, INCISES III AND IV, OF COMPLEMENTARY LAW NO. 005/2017 (TAX CODE OF THE MUNICIPALITY OF ARACATI-CE) IN THE LIGHT OF THE PRINCIPLE OF REASONABILITY, ISONOMY AND CONTRIBUTIVE CAPACITY.

    Mirella Costa de Lima[1]

    Moacir Ribeiro da Silva[2]

    Resumo

    O presente artigo trata-se de uma análise jurídica e principiológica acerca do art. 140, incisos III e IV, da Lei Complementar nº 005/2017 (Código Tributário do Município de Aracati-CE) que prever duas isenções de IPTU para servidores públicos, pessoa viúva, aposentado, pensionista e pessoa inválida permanente para o trabalho. Os critérios legais elencados no referido dispositivo desentoam dos demais albergados pela isenção tributária, denotando uma disparidade que colide com os princípios e quesitos legais que balizam o Direito Tributário. Sob égide da Razoabilidade, Isonomia e da Capacidade Contributiva, ver-se distorções jurídicas contaminando a norma em questão. Tais distorções emolduram uma carga tributária que, em tese, inibe os ideais de isonomia e justiça social.

    Palavras-chave: IPTU; Isenção tributária; Razoabilidade; Isonomia e Capacidade Contributiva.

    Abstract

    This article is a legal and principiological analysis of art. 140, incises III and IV, of Complementary Law No. 005/2017 (Tax Code of the Municipality of Aracati-CE) that provides for two exemptions from property tax for public servants, widow, retiree, pensioner and permanent disabled person for work. The legal criteria listed in the aforementioned provision differ from the others hosted by the tax exemption, denoting a disparity that clashes with the principles and legal requirements that guide the Tax Law. Under the aegis of Reasonability, Equality and Contributory Capacity, there are legal distortions contaminating the rule in question. Such distortions frame a tax burden which, in theory, inhibits the ideals of isonomy and social justice.

    Keywords: IPTU; Tax exemption; Reasonability; Isonomy and Contributory Capacity.

    1. INTRODUÇÃO

    A questão tributária no Brasil voltou à pauta do Governo Federal com uma possível reforma. Neste sentido, há quase uma unanimidade no que se refere a modificações dos mecanismos legais e tributários que os tornem mais isonômicos e menos densos do ponto de vista da justiça social.

    Um dos grandes gargalos fiscais bastante criticados aqui no Brasil é a disparidade contributiva entre pobres e ricos, ou melhor, entre os que têm condições reais de pagar e os que não têm condições reais de pagar. Esta deformidade produz, entre outros males, o aumento das desigualdades sociais, chancelada pelo próprio Estado e que colide frontalmente com um dos objetivos fundamentais esculpidos no art. , inciso III da Constituição Federal que trata, entre outros, da erradicação da pobreza e a marginalização e reduzir as desigualdades sociais e regionais. A respeito disso Mendes e Leal apud Morais et al (2019, p. 90) ensinam-nos que: “a concretização desse dispositivo pressupõe atuação do próprio constituinte (originário ou derivado), do legislador ordinário e do governo na formulação e implementação de políticas públicas de diversas ordens”. Ou seja, os objetivos fundamentais na Constituição servem de esteio na atuação estatal, consequentemente as normas fiscais devem trazer plasmados tais escopos constitucionais, na medida do possível. Além do mais, tais dimensões dão suporte interpretativo no controle de constitucionalidade, apesar de sua “baixa densidade normativa”[3].

    A discussão tributária aqui orbita sobre preponderantemente os princípios da razoabilidade, da isonomia e da capacidade contributiva acerca da isenção tributária sobre o Imposto Predial e Territorial Urbano – IPTU para servidores públicos municipais efetivos, pessoa viúva, aposentado, pensionista e pessoa inválida permanente para o trabalho da cidade de Aracati-Ceará com o advento da Lei Complementar nº 005/2017 em seu art. 140, incisos III e IV. Neste sentido, interpretar sob a luz dos princípios determinações legais de qualquer natureza é averiguar a essência que lhe reveste com um valor jurídico, buscando-a entendê-la para além dos padrões exegéticos ou burocráticos. Em linhas gerais, conhecer o que José Adelino Maltez apud Wilson Engelmann (2001, p. 95) chama metaforicamente de “os alicerces, as fontes de inspiração, a alma do direito”.

    A ideia de perscrutar a essência do disposto supracitado contido no Código Tributário da cidade de Aracati-Ceará sob o prisma principiológico pode aparentar superficial, tendo em vista a complexidade teórica e prática que compõem e caracterizam os princípios jurídicos. Contudo, é enganoso convergir para tal entendimento. Afinal, o substrato do arcabouço jurídico é o princípio que se inicia com a elaboração jurídica e a acompanha no decorrer de sua existência, sem nunca se apartarem, sendo também responsável “pelo encadeamento das normas jurídicas na formação do sistema jurídico” (ENGELMANN: 2001, p. 93). Os princípios aqui citados serão examinados conforme os ensinamentos conceituais de Ronald Dworkin (2002, p. 36):

    Denomino ‘princípio’ um padrão que deve ser observado, não porque vá promover ou assegurar uma situação econômica, política ou social considerada desejável, mas porque é uma exigência de justiça ou equidade ou alguma outra dimensão da moralidade.

    O debate jurídico que coloca em evidência os princípios jurídicos devem ganhar espaços ainda maiores tanto nos ambientes catedráticos como também ambientes estatais e sociais com o propósito de se construir uma justiça, ainda que não plena, pelo menos satisfatória.

    1. PRINCÍPIO DA RAZOABILIDADE

    Antes de tudo, o princípio da razoabilidade apesar não está contido no rol das raízes principiológicas do Direito Tributário, a sua ênfase tem o escopo de demonstrar a sua relevância na atividade típica e atípica estatal dentro dos três Poderes, o que se incluí a criação de leis ou como neste caso a concessão de isenção tributária.

    A razoabilidade semanticamente é aquilo que é geralmente aceito numa determinada circunstância ou evento dentro de um padrão social e racional. Ainda que inconsistente os seus contornos conceituais, sobretudo na aplicação de seus efeitos nas práxis públicas, isso não invalida e nem impossibilita a sua observância em tais atos. Dentro da óptica do Direito Administrativo e que influencia os demais ramos do Direito (logicamente, o tributário), José dos Santos Carvalho Filho (2019, p. 121) destaca que:

    [...] desejamos frisar que o princípio da razoabilidade tem que ser observado pela Administração à medida que sua conduta se apresente dentro dos padrões normais de aceitabilidade. Se atuar fora desses padrões, algum vício estará, sem dúvida, contaminando o comportamento estatal. Significa dizer, por fim, que não pode existir violação ao referido princípio quando a conduta administrativa é inteiramente revestida de licitude.

    Na concepção de Mello (2013), uma medida do aparelho estatal que se encontra ausente de razoabilidade “será, necessariamente, violadora do princípio da finalidade”[4] e simultaneamente “não pode ser havida como comportada em lei”[5], tornando-se ilegal do ponto de vista da legalidade, consequentemente concluindo-se que o princípio da razoabilidade alicerça-se nos princípios constitucionais da legalidade (arts. 5º, II, 37 e 84) e da finalidade (arts. 5º, II e LXIX, 37 e 84).

    Ademais, apesar de ser classificado como um princípio, a grande quintessência da razoabilidade é a sua natureza de postulado, cuja função se assenta na orientação da aplicabilidade dos princípios, sobretudo desenhando os limítrofes e os requisitos que devem compor cada norma. De uma maneira didática e entendo-a imprescindível na feitura de normas jurídica, destacam-se quatro hipóteses aplicativas (ÁVILA: 2012; p. 488-4889):

    Tabela 1 – Hipóteses aplicativas do Princípio da Razoabilidade

    RAZOABILIDADE-EQUIDADE

    RAZOABILIDADE-CONGRUÊNCIA

    “[...] é utilizada como critério que exige a relação das normas gerais com as individualidades do caso concreto, quer mostrando sob qual perspectiva a norma deve ser aplicada, quer indicando em quais hipóteses o caso individual, em virtude de suas especificidades, deixa de se enquadrar na norma geral”.

    “[...] é empregada como diretriz que exige uma vinculação das normas jurídicas com o mundo ao qual elas fazem referência, seja reclamando a existência de um suporte empírico e adequado a qualquer ato jurídico, seja demandando uma relação congruente entre a medida adotada e o fim que ela pretende atingir”.

    RAZOABILIDADE-EQUIVALÊNCIA

    RAZOABILIDADE-COERÊNCIA

    “[...] é utilizada como critério que exige a relação de equivalência entre duas grandezas, como ocorre no caso da exigência de correspondência entre a pena e a culpa, ou entre a taxa e o serviço público prestado”.

    “[...] é utilizada como diretriz que exige a consistência entre os elementos constantes de uma regra jurídica, especialmente proibindo a validade de normas que instituem deveres contraditórios ou sem qualquer sentido prático”.

    Fonte: Autores - Baseado: ÁVILA, Humberto. Sistema constitucional tributário. 5. ed. – São Paulo: Saraiva, 2012.

    Nesta linha de raciocínio, uma norma jurídica imbuída do espirito da razoabilidade deve conter explicita e implicitamente: equidade, congruência, equivalência e coerência na medida do possível. A carência de qualquer uma destas hipóteses compromete a sua legitimidade como norma.

    Dentro da esfera do Direito Tributário, a razoabilidade busca de maneira crível estabelecer padrões fiscais dentro do que é geralmente aceito com escalonamento, regressividade e progressividade a depender das circunstâncias. Ainda que haja certa ojeriza – de cunho histórico-cultural – quando se trata de tributos ou política fiscal, as pessoas tendem a aceitar regras comedidas, cujo intuito maior é trazer ainda que minimamente uma justiça tributária.

    1. PRINCÍPIO DA ISONOMIA

    É o mesmo que o princípio da igualdade, contudo a preferência por denominá-la de isonomia tem como a única intenção de fugir da falsa ideia padronizada e utópica de igualdade, que busca colocar a todos em um mesmo patamar de condições. A isonomia sustenta-se sobre máxima de se tratar igualmente os iguais e desigualmente os desiguais na medida de sua desigualdade, conforme León Duguit León apud Machado (2015, p. 217) em seus ensinamentos por demais conhecidos.

    A aplicabilidade da isonomia funda-se na convicção de que as pessoas são desiguais sejam por ordem biológica, social, étnica, histórica, cultural e/ou econômica, deste modo é adequado um tratamento desigual e que seja proporcional a sua desigualdade. Na prática, este exercício de isonomia, nas lições de Humberto Ávila (2016, p.193), torna-se imperioso a utilização de um critério diferenciador coadunado com um objetivo a ser almejado. O critério diferenciador pode se apresentar de diversas naturezas e conforme o propósito traçado, por exemplo: dois rapazes de mesma classe social, brancos, estudantes, contudo o primeiro rapaz tem 15 (quinze) anos completos e o segundo 16 (dezesseis) anos completos, se o requisito discriminante for à idade com finalidade precípua de quem estar apto a votar, somente o segundo tem aptidão que a lei determina. Veja que apesar de inúmeros requisitos de igualdade, o critério diferenciador neste caso a faixa etária é relevante ante o escopo acerca da aptidão para votar. Por este turno, se ambos os rapazes tivessem a idade idêntica de 16 (dezesseis) anos, a condição para votar contemplaria os dois de forma equitativa. Ainda no mesmo exemplo, se caso um tivesse 16 (dezesseis) anos e o outro 18 (dezoito) anos, utilizando-se o critério da idade com a finalidade do direito ao voto. Apesar de ambos serem albergados por este direito, somente o de 18 (dezoito) anos teria o ônus legal da obrigação do exercício. Ou seja, pessoas em condições iguais estarão sujeitas a medidas legais iguais e as pessoas em condições desiguais estarão sujeitas a medidas legais desiguais.

    Vale salientar que Hugo de Brito Machado (2010, p. 43), já entrando na seara fiscal, exemplifica de maneira didática o uso da ferramenta jurídica da isonomia e seu aspecto conceitual:

    O principio da igualdade, numa visão formalista e dirigido apenas ao aplicador da lei, pode significar apenas o caráter hipotético da norma, a dizer que, realizada a hipótese normativa, a consequência deve ser igual, sem qualquer distinção decorrente de quem seja a pessoa envolvida. Assim, se a norma estabelece que quem for proprietário de imóvel deve pagar imposto, o imposto é devido, seja qual for o proprietário do imóvel, em cada caso.

    Neste contexto o princípio da isonomia tributária se faz presente tanto de maneira explícita como de maneira implícita. Ressalta-se que dentre as mais destacadas faces da isonomia tributária expressa, há uma que se apresenta como limitação do poder do Estado de tributar, uma espécie de mitigação da atividade estatal, plasmada no art. 150, inciso II, da Constituição Federal que traz a seguinte redação:

    [...] instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos; [...]

    Ou seja, de modo cristalino, há uma vedação a União, Estados, Municípios e Distrito Federal, sob aspectos fiscais, criar diferenças entre contribuintes com situações idênticas, o que nos lembra da máxima de León Duguit apud Machado (2015, p. 217), adicionado a isso a vedação se estende a um critério diferenciador com a finalidade específica de se criar uma regalia – consoante ao pensamento de Humberto Ávila – atinente à ocupação profissional ou funcional. Carrazza (2013, p. 86) sintetiza a essência deste dispositivo, quando propala que:

    O princípio republicano foi confirmado, não é demais repetirmos, com a abolição dos privilégios fiscais dos nobres (que desapareceram com a Proclamação da República), dos eclesiásticos e dos exercentes de determinadas funções públicas (que, afinal, servem ao povo, o único dominus da res pública).

    Sob o esteio do art. 150, inciso II e doutrina jurídica inerente, se a Constituição Federal proíbe o tratamento desigual entre cidadãos em situação igual, logicamente, permite o tratamento desigual entre cidadãos em situação desigual, isso claro numa interpretação extensiva. Dentro desta perspectiva, a isonomia inserida na questão fiscal ganha outro contorno que diverge de outros ramos do Direito. A medida de igualdade ou desigualdade tem que levar em consideração alguns fatores com específicos fins, levando-se em última análise a um grau de comparação. Por exemplo, na intenção de proteger pessoas em vulnerabilidade social, o Estado pode instituir uma isenção tributária sob o manto protetivo da situação econômica, o “fim distintivo (mit Blick auf ein bestimmtes Vergleichsziel)” seria uma proteção social ante a determinação tributária. Consequentemente, a elucidação do uso da isonomia compreende três elementos-chave: “a) dois ou mais sujeitos ou situações de fato; b) medida e c) finalidade normativa”, sob este trinômio não poderá haver qualquer lesão sob pena de descaracterizar o princípio da isonomia. (ÁVILA: 2012, p. 144).

    1. PRINCÍPIO DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA

    O poder interventivo da legislação tributária na vida das pessoas impõe ao Estado algumas restrições que para além das proteções já mencionada aqui, há um de enorme valor social, vetor de justiça e de política econômica influenciando diretamente na sociedade. Por consequência de sua relevância singular, o constituinte originário resolveu entabula-lo no art. 145, § 1º, da Constituição Federal com a seguinte determinação:

    § 1º Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.

    Em linhas gerais os impostos deverão ter uma relação uníssona com a pessoalidade e a capacidade econômica do contribuinte, no sentido de sopesar a sua influência entre os cidadãos com aptidão contributiva conforme os seus respectivos patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas. No que se assenta sobre capacidade econômica se entende que:

    Como os impostos devem ser graduados segundo a capacidade econômica dos contribuintes, eles não podem aniquilar essa capacidade econômica, no sentido de não permitir que o sujeito passivo possa ter a possibilidade de desenvolver sua existência digna (art. 1º), sua livre iniciativa (art. 170, caput), o livre exercício de atividade econômica (art. 170, parágrafo único) e sua propriedade privada (arts. 5º, caput, e 170, II). (ÁVILA: 2012, p. 432).

    Assim, compreendem-se alguns doutrinadores que a capacidade contributiva nada mais é do que um dos tentáculos do princípio da isonomia, colocando-se no papel de um critério de aplicação principiológica. Haja vista que o Ente Público deverá graduar (tratamento desigual) os impostos em conformidade com a capacidade econômica (critério discriminante), cujo escopo alicerça-se na dignidade da pessoa humana, na livre iniciativa, no livre exercício de atividade econômica, na propriedade privada e numa paridade fiscal em meio a uma heterogeneidade de contribuintes.

    Sinteticamente, Carrazza (2013) revela-nos que a norma em questão busca uma divisão justa de todos os impostos entre os contribuintes, respeitando precipuamente os aspectos de ordem econômica e de reflexos claramente sociais.

    A máxima: “quem ganha mais, paga mais e quem ganha menos, paga menos” parece adequada para os nossos padrões como sociedade e se encaixa no arquétipo de justiça perseguido pelo Estado, ainda mais quando se trata de assuntos fiscais. Ávila (2012, p. 137), nesta mesma linha de raciocínio, acentua: “A norma tributária que tem por fim obter receitas é denominada norma com finalidade fiscal (Fiskalzwecknorm) ou norma repartidora de encargo (Lastenausteilungsnorm) e deve ser avaliada de acordo com um parâmetro de justiça — a capacidade contributiva”. Além do mais, esta graduação de natureza fiscal não promove tão somente benefícios sociais ou de equilíbrio do sistema contributivo, os seus efeitos jurídicos estendem-se na redução da sonegação fiscal o que impacta nos recursos do tesouro e na concretização dos fins estatais que visam uma melhor qualidade de vida aos seus habitantes.

    1. ISENÇÃO TRIBUTÁRIA

    Dentre os temas aqui tratados, a isenção tributária não tem uma dinâmica autônoma ou um campo vasto de complexidades hermenêuticas comparadas aos princípios, a sua existência se realiza através de lei, entretanto isso não significa que o seu estudo é menos exaustivo ou desimportante quanto aos demais. Engana-se. A isenção tributária para ostentar este natureza precisa agregar a si inúmeros polinômios jurídicos como questão de sobrevivência como norma, como já foi mencionado.

    Uma destas características assenta-se na existência de uma lei instituidora, imposição do princípio da legalidade e da reserva legal. Esta condição indispensável encontra-se respaldada no art. 97, inciso VI e art. 176 do Código Tributário NacionalCTN, bem como o mandamento constitucional no art. 150, § 6º. Entende-se desta forma que a isenção é, alicerçado nas palavras de Machado (2010) e legislação pertinente, a “exclusão, por lei, de parcela de hipótese de incidência, ou suporte fático da norma de tributação, sendo objeto da isenção a parcela que a lei retira dos fatos que realizam a hipótese de incidência da regra de tributação”. Salienta-se que conforme o § única do art. 176 do CTN tal benefício não se estende as obrigações acessórias, ou seja, ainda que seja isento de algum tributo o cidadão deverá sempre que instado por determinação legal apresentar informações ao Fisco, bem como comunicar o perecimento de sua isenção.

    A outra característica é no sentido de entender que o mecanismo de isenção está inserido no universo do poder e das limitações de tributar do Estado, entendimento idêntico a Machado (2010), cuja constatação levar-se a conclusão da obediência aos demais princípios notoriamente aceitos. Carrazza (2013) conclui que a sua concessão sustenta-se sob:

    [...] objetivos constitucionalmente consagrados (proteção à velhice, à família, à cultura, aos que apresentam desenvolvimento mental precário, aos economicamente mais fracos, isto é, que revelam ausência de capacidade econômica para suportar o encargo fiscal, e assim avante).

    Assim a isenção guarda uma relação próxima com capacidade contributiva que lhe serve de bússola. Enfim, uma medida isentiva que não obedece aos preceitos da capacidade contributiva não tem razão para existir como norma. Além da relação com a capacidade contributiva, da legalidade e da reserva legal, consequentemente o da igualdade e da razoabilidade necessitam estar presentes para que a sua legitimidade não seja subjugada. Afinal, isenção sem razoabilidade e isonomia no mundo real não teria efeito prático na sociedade e nem atingiria os fins que motivaram a sua criação.

    1. ART. 140, INCISOS III E IV, DA LEI COMPLEMENTAR Nº 005/2017

    Sabe-se que por força constitucional, o munícipio tem autonomia para instituir as isenções que se acharem pertinentes a sua situação. Não há uma limitação quantitativa quando se trata do número de concessões permitidas deste benefício, contudo há limitações princiológicas e legais para impedir a exorbitância de privilégios fiscais a alguns em detrimento do interesse público.

    A Lei Complementar nº 005/2017, institui o novo Código Tributário do município de Aracati-Ceará, em comparação ao anterior, o novo diploma legal é mais amplo e abrangente no que tange as matérias tributárias municipais. No capitulo que disciplina o Imposto Predial Territorial Urbano – IPTU, mais precisamente acerca das isenções tributárias do referido tributo em seu art. 140, extrai-se a seguinte determinação:

    Art. 140. Ficam isentos do pagamento do IPTU os imóveis:

    [...]

    III – pertencente a servidor público municipal efetivo, desde que:

    1. Seja utilizado exclusivamente para sua residência;
    2. Não possua outro imóvel neste Município; e
    3. O valor do imóvel seja igual ou inferior a 250.000,00 (duzentos e cinquenta mil) UFIRMs;

    IV – o imóvel pertencente à pessoa viúva, aposentada, pensionista, inválida para o trabalho em caráter permanente, comprovadamente pobre, cujo valor venal seja de até 30.000 (trinta mil) UFIRMs, quando nele resida e desde que não possua outro imóvel no Município;

    [...]

    A isenção concedida a servidores públicos municipais efetivos colocam três condicionais para o seu aproveitamento: a) ser residente do imóvel-objeto do IPTU; b) não possuir qualquer outro imóvel no município; e c) cujo seu valor venal não ultrapasse a quantia de 250.000,00 (duzentos e cinquenta mil) UFIRMs. Já a concessão dirigida à pessoa viúva, aposentada, pensionista e/ou inválida para o trabalho permanente tem quatro condicionais: a) o critério do “comprovadamente pobre” que disciplinado pelo parágrafo primeiro que entabula o limite de renda mensal inferior ou igual a 2 (dois) salários mínimos; b) ser residente do imóvel-objeto do IPTU; c) não possuir qualquer outro imóvel no município; e d) cujo seu valor venal não ultrapasse a quantia de 30.000,00 (Trinta mil) UFIRMs.

    6.1. ANÁLISE JURÍDICA E PRINCIOLÓGICA DA ISENÇÃO DO ART. 140, INCISOS III E IV, DA LEI COMPLEMENTAR Nº 005/2017

    Inicialmente, seguem abaixo duas tabelas de situações hipotéticas tendo por base as determinações imposta pelo art. 140, inciso III e IV da Lei Complementar nº 005/2017, mas possíveis de acontecer no cotidiano, com objetivo de ilustrar ocorrências de distorções na aplicação da norma supracitada. Sabe-se que pelo o número de variantes esculpidos em lei é possível se criar uma infinidade de hipóteses, entretanto se elencou as seguintes situações que se entender ser satisfatória para o entendimento:

    Tabela 2 - 1º CASO

    SUJEITO PASSIVO

    SERVIDOR ALFA (INCISO III)

    CIDADÃO ÔMEGA (INCISO IV)

    OCUPAÇÃO/ FUNÇÃO

    SERVIDOR PÚBLICO MUNICIPAL EFETIVO

    PENSIONISTA

    IMOVEL-OBJETO[6]

    RESIDENTE

    RESIDENTE

    OUTROS IMÓVEIS NO MUNICÍPIO

    NÃO

    NÃO

    VALOR VENAL DO IMÓVEL-OBJETO (EM UFIRMS)

    30.000,00

    30.000,00

    FAIXA DE RENDA

    NÃO HÁ LIMITE DE RENDA

    2 (DOIS) SALÁRIOS MINIMOS

    ISENTO

    SIM

    SIM

    VALOR DO IMPOSTO

    R$ 0,00

    R$ 0,00

    Fonte: Autores - Baseado nas orientações do art. 140, incisos III e IV da Lei Complementar nº 005/2017.

    No primeiro caso acima, o Servidor Alfa e o Cidadão Ômega tem inúmeros critérios idêntico para gozar da isenção: fazem uso do imóvel-objeto como moradia, cumprindo a função social exigida pela Constituição Federal; ambos não possuem outro imóvel no Município, os valores venais de seus respectivos imóveis apresentam valores idênticos; no quesito renda apesar de não haver uma previsão legal para Servidor Alfa, a média salarial no mês de junho-2020 ficou aproximadamente no valor de R$ 2.720,27 (Dois mil setecentos e vinte reais, vinte e sete centavos) o que equivale mais ou menos a 30% acima do limite imposto ao Cidadão Ômega, segundo dados do Portal da Transparência, já o Cidadão Ômega está dentro do limite legal que é 2 (dois) salários mínimos; a outra diferenciação seria a ocupação funcional. A priori, ambos estão albergados pela isenção tributária, conforme legislação local.

    Tabela 3 - 2º CASO

    SUJEITO PASSIVO

    SERVIDOR ALFA (INCISO III)

    CIDADÃO ÔMEGA (INCISCO IV)

    OCUPAÇÃO/ FUNÇÃO

    SERVIDOR PÚBLICO MUNICIPAL EFETIVO

    PENSIONISTA

    IMOVEL-OBJETO[7]

    RESIDENTE

    RESIDENTE

    OUTROS IMÓVEIS NO MUNICÍPIO

    NÃO

    NÃO

    VALOR VENAL DO IMÓVEL-OBJETO (EM UFIRMS)

    250.000,00

    31.000,00

    FAIXA DE RENDA

    NÃO HÁ LIMITE DE RENDA

    2 (DOIS) SALÁRIOS MINIMOS

    ISENTO

    SIM

    NÃO

    VALOR DO IMPOSTO

    R$ 0,00

    R$ 155,00[8]

    Fonte: Autores - Baseado nas orientações do art. 140, incisos III e IV da Lei Complementar nº 005/2017.

    Quando se observa o segundo caso, as semelhanças entre o Servidor Alfa e o Cidadão Ômega reduzem, sobrando apenas à residência no imóvel-objeto e a condição de não ser possuidor de outro imóvel no Município, as demais são divergentes. Com um detalhe relevante que o Servidor Alfa tem um imóvel com o valor venal mais de oito vezes maior que do Cidadão Ômega, além é claro de ainda contar com a ausência de limite de renda. Mesmo o Servidor Alfa aparentemente apresentar uma situação mais confortável que o Cidadão Ômega, este último terá que suportar um ônus tributário, neste caso hipotético, no valor de R$ 155,00 (cento e cinquenta reais).

    6.1.1 Princípio da Razoabilidade

    Sob a estrutura doutrinária elaborada por Ávila (2012), há uma clara inobservância da hipótese aplicativa da razoabilidade-equidade no sentido de que ao tratar das especificidades para chancelar uma isenção, a norma geral estabeleceu a desobrigação sobre padrões não convencionais e irracionais. A norma em contento criou uma relação adversa para situações desiguais, com o sinal invertido. Em teses quem presumidamente tinha capacidade econômica ficou desonerado e quem não tinha ficou onerado, colocando como uma das razões um condicionante funcional atrelada ao aparelho estatal.

    No que se refere à razoabilidade-congruência, o referido dispositivo colide frontalmente com as tendências empíricas que pregam a desoneração fiscal aos que se encontram flagelados por alguma vulnerabilidade social. Ou seja, o inverso disso cria-se uma desvinculação com que é entendido como normal e fruto de nossas experiências legais. Afinal, o alto valor venal e a ausência de um limite de renda que beneficiam o servidor público denota uma prática abolida no Brasil desde a Constituição Federal de 1891, em seu art. 72, § 2º: "Todos são iguais perante a lei. A República não admite privilégio de nascimento, desconhece foros de nobreza, e extingue as ordens honoríficas existentes e todas as suas prerrogativas e regalias, bem como os títulos nobiliárquicos e de conselho" e mais, ainda no art. 72, § 32, que previa: “As disposições constitucionais assecuratórias de irredutibilidade de vencimentos civis ou militares não eximem da obrigação de pagar os impostos gerais criados em lei” (BALEEIRO: 2012). Carrazza (2013) enfatiza que:

    [...] é proibida a concessão de vantagens tributárias fundadas em privilégios de pessoas ou categorias de pessoas. Deveras, com o advento da República, foi-se o tempo, entre nós, em que as normas tributárias podiam ser editadas em proveito das classes dominantes, até porque, nela, extintos os títulos nobiliárquicos, os privilégios de nascimentos e os foros de nobreza, "todos são iguais perante a lei" (CF, art. ).

    A razoabilidade-equivalência encontra-se ausência diante do fato de não haver uma equivalência plausível entre a isenção posta e a categoria do setor público albergada pelo benefício. Ver-se claramente uma medida não razoável se analisarmos somente a capacidade econômica, sem se ater a outros aspectos implícitos e explícitos. De mesmo modo, acontece com a isenção aos indicados no inciso IV do art. 140 da Lei Complementar nº 005/2017, quando comparados com os do inciso III. Não há uma correspondência legitima e adequada entre a isenção e as concedentes, falta-lhe uma lógica geralmente aceita e historicamente comprovada.

    Outro fator que se encontra ausente é um sentido prático com tais concessões. Há uma ambiguidade de lado quando buscar beneficiar contribuintes menos favorecidos, de outro quando concede o mesmo benefício a outrem de situação bem mais favorecida. A carência da razoabilidade-coerência denota ainda uma inconsistência quando a norma leva em consideração elementos estranhos para tutelar uma medida isentiva. O fator renda e valor venal do imóvel, como já mencionado aqui, cria uma insegurança se o escopo almejado é o equilíbrio da capacidade econômica entre os contribuintes.

    6.1.2 Princípio da Isonomia

    Percebe-se que no primeiro caso há uma aparente paridade fiscal, não fosse o requisito renda (que não deixa de ser um fator indispensável), o tratamento igual atribuído pelo art. 140 é, sem dúvida, uma quebra do princípio da isonomia moldado no art. 150, inciso II, da Constituição Federal. Aqui, presume-se, a intenção do legislador na elaboração do inciso III do art. 140 da Lei Complementar concedeu uma isenção mais em razão da ocupação funcional do contribuinte do que propriamente uma proteção de sua aptidão econômico-financeira, comprovada pela ausência de limítrofes de renda e o elevadíssimo valor venal de seu imóvel. Destarte, entende-se que a legislador preteriu um critério pessoal e um critério material quando da supressão de alguns complementos.

    No tocante a ocupação funcional, a doutrina e a jurisprudência em conformidade com que preza o art. 150, inciso II, da Constituição Federal, veda este tipo de benefício atrelado, sobretudo, ao serviço público: “[...]Também agride a isonomia a isenção de IPTU concedida simplesmente em virtude de o contribuinte ser ‘servidor público’”[9]. Na mesma linha de pensamento, Carrazza (2013) sentencia:

    Tais ideias valem, também, para as isenções tributárias: é vedado às pessoas políticas concedê-las levando em conta, arbitrariamente, a profissão, o sexo, o credo religioso, as convicções políticas etc. dos contribuintes. São os princípios republicanos e da igualdade que, conjugados, proscrevem tais práticas.

    No segundo caso, os requisitos apresentam-se bastante distintos. Há neste caso um tratamento desigual, contudo a oneração fiscal recaí sobre o Cidadão Ômega em situação mais vulnerável do que o Servidor Alfa, provocando um ato teratológico e injusto que vai contracorrente de nosso sistema jurídico.

    Diante disso, os incisos III e IV precisam ser estudados sobre a tríade de elementos ensinada por Ávila (2016) na identificação da isonomia na essência da norma. No primeiro elemento, quando se coloca de forma comparativa entre dois ou mais sujeitos percebe-se um tratamento disforme e paradoxal, ainda que os mesmos apresentem situações iguais. No segundo elemento, a medida apresenta uma permissividade exacerbada para um lado e do outro uma restrição muito ampla. Por último, o terceiro elemento refere-se à finalidade normativa e, neste sentido, as isenções tem o condão de criar uma rede de proteção social e econômica aos mais vulneráveis, com intuito de mitigar a densidade fiscal que geralmente afeta as camadas mais pobres.

    Machado (2015) traz à baila uma questão ainda mais profunda que envolve a identificação da isonomia em matéria de lei isentiva que passa pela sua real concretização de justiça ou injustiça no caso concreto. Isso é uma tônica que independente dos procedimentos formais e jurídicos deve ser trazido para o foco da análise. A isonomia fiscal tem um conúbio indissociável com a justiça, consonantes aos entendimentos também do Robert Dworkin (2002). Assim, tornar-se imperioso rememorar o que diz art. , inciso III da Constituição Federal que trata, entre outros, da erradicação da pobreza e a marginalização e reduzir as desigualdades sociais e regionais. Quando se estabelece um tratamento desigual a contribuintes desiguais é preciso estar atento às disparidades socioeconômicas que assolam o nosso país desde 1500.

    De uma maneira ampla, consequentemente abrangendo a questão tributária, Rawls (2003, p. 60) na tessitura estrutural de um padrão de justiça como equidade estabeleceu o princípio da diferença, sintetizado nas seguintes palavras:

    [...] as desigualdade sociais e econômicas devem satisfazer duas condições: primeiro, devem estar vinculadas a cargos e posições acessíveis a todos em condições de igualdade equitativa de oportunidade; e, em segundo lugar, têm de beneficiar ao máximo os membros menos favorecidos da sociedade (o princípio de diferença) [grifamos]

    6.1.3 Capacidade Contributiva

    Sabe-se que a capacidade contributiva é medida compulsória, por força legal do art. 145, § 1º, da Constituição Federal, devendo estar prevista na legislação do IPTU, cujos efeitos objetivem equacionar e equilibrar distorções fiscais que podem nascer de sua vigência. Além do mais, a medida contribui para que todos participem de forma equitativa do ônus fiscal que, consequentemente, promove e viabiliza o funcionamento do Estado na promoção de políticas públicas benéficas a toda a sociedade.

    Conforme Carrazza (2013) a medida utilizada na aferição da capacidade econômica dos contribuintes na esfera do IPTU refere-se ao imóvel-objeto (considerando suas dimensões, localização, luxo, característica), independente de seu patrimônio na sua totalidade. O mesmo ainda releva: “A nosso ver, a só propriedade do imóvel luxuoso constitui-se numa presunção iuris et de iure de existência de capacidade contributiva (pelo menos para fins de tributação por via de IPTU)”. Presume-se que um imóvel-objeto de 31.000 (Trinta um) UFIRMs seja menos “luxuoso” que um de 250.000,00 (Duzentos e cinquenta mil) UFIRMs, tendo por referência o entendimento doutrinário e os parâmetros mercadológicos do campo imobiliário. Afinal, um imóvel no valor de R$ 250.000,00 dificilmente conseguirá isenção tributária sob o pretexto da capacidade econômica numa situação normal de exigibilidade do tributo, excetuando-se eventuais particularidades.

    Apesar de não ser usual o padrão de renda para mensurar a capacidade contributiva, quando se refere ao IPTU, aqui tem um ingrediente especial. No inciso IV, além do valor venal como limitação, a renda foi restringida a dois salários mínimos. O legislador entendeu que a capacidade contributiva seria a composição do valor venal mais a questão salarial, ou melhor, renda. No inciso III, o seu entendimento modificou para o parâmetro do valor venal somente. Esta diferenciação de tratamento legal entre os incisos que tratam de mesma matéria, já mencionados, exibe uma inconsistência ou insegurança jurídica sobre o tipo de capacidade econômica que se quis elencar ou delimitar para efeito de cobrança fiscal. Na visão de Carrazza (2013), há um perigo de colocar a renda como aferição de capacidade econômica, quando se trata de IPTU: “Estaria inaugurado o império da incerteza se a situação econômica individual do contribuinte tivesse que ser considerada na hora do lançamento deste imposto”.

    CONSIDERAÇÕES FINAIS

    A imersão nos princípios para examinar as normas positivadas no sistema jurídico tem revelado um caminho fecundo para se pensar o direito e a justiça além dos manuais, dando-lhes uma feição humana e trazendo a filosofia para dar plasticidade a rigidez de determinações jurídicas. Compreender as isenções e os seus efeitos no caso concreto sob prisma somente legal é desbravar uma superfície rasa, incluir as influências principiológicas e filosóficas é auscultar as profundezas de um universo inexplorável.

    Conclui-se que as isenções estabelecidas pelo inciso III e VI do art. 140 da Lei Complementar nº 005/2017 apresentam algumas deformidades quando confrontados com alguns princípios positivados e não positivados, que categoricamente nevoam a sua legitimidade e eficácia. Os princípios da razoabilidade, isonomia e capacidade contributiva são cotejados com a lei municipal, desnudando o seu verdadeiro espírito.

    De modo sintético, constatou-se a colisão da razoabilidade-equidade, razoabilidade-congruência, razoabilidade-equivalência e razoabilidade-coerência, a isonomia em stricto e lato sensu, e a capacidade contributiva focada especificamente no IPTU. A benesse isentiva mostra-se facilitada e ampla para um número reduzido de pessoas em decorrência de sua ocupação funcional, enquanto que para os demais se exibe hercúlea e fechada. Todavia tal disparidade não se resume há separação pura e simples, a sua essência guarda uma apartheid sócio-tributária que nos remente ao estado colonial e monárquico, cuja elite estatal gozavam de regalias exclusivas e estribadas em lei.

    As isenções tributárias concedidas, principalmente, aos servidores públicos de um lado e a pessoa viúva, aposentado, pensionista e pessoa inválida permanente para o trabalho do outro, revelam um aparelho estatal bicéfalo. Uma cabeça é benévola e ampara de maneira quase materna uma minoria empanturrada de privilégios e a outra é atroz, usando o seu poder coercitivo sobre os demais.

    O dispositivo legal e fiscal apresentada deste modo ao invés de sopesar, potencializa todas as séries de injustiças. Ao invés de legitimar valores, conspurca postulados. Ao invés de promover justiça fiscal, semeia a ojeriza. E, sobretudo, ao invés de dispor a pacificação social, municia o parabelo.

    BIBLIOGRAFIA

    ARACATI. Código Tributário Municipal (2017). Lei Complementar nº 005/2017. Aracati, CE: Secretaria Municipal de Finanças e Tributação, 2017. Disponível em: < https://aracati.ce.gov.br/arquivos/241/LEIS%20MUNICIPAIS_005_2017_0000001.pdf >. Acesso em 10 ago. 2020.

    ÁVILA, Humberto. Sistema constitucional tributário. 5. ed. São Paulo: Saraiva, 2012.

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    BALEEIRO, Aliomar. 1891. v. 2. 3º ed. – Brasília: Senado Federal, Subsecretaria de Edições Técnicas, 2012. Disponível em: <https://www2.senado.leg.br/bdsf/bitstream/handle/id/137570/Constituicoes_Brasileiras_v2_1891.pdf?seq.... Acesso em 13 ago. 2020.

    BRASIL. Constituição (1988). Constituição da Republica Federativa do Brasil. Brasília, DF: Casa Civil, Subchefia para Assuntos Jurídicos, 1988. Disponível em: < http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituição/constituição.htm >. Acesso em 10 ago. 2020.

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    BRASIL, Supremo Tribunal Federal. Agravo Interno nº 157.871/ Rio de Janeiro. Relator: Ministro Octávio Gallotti. Data do Julgamento: 15.09.1995. Data da Publicação: 09.02.1996, p. 2081.

    CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de direito constitucional tributário. 29ª ed., rev., ampl. e atual. – São Paulo: Malheiros, 2013.

    CARVALHO FILHO, José dos Santos. Manual de Direito Administrativo. 33. ed. São Paulo: Atlas, 2019.

    DWORKIN, Ronald. Levando os direitos a sério. Tradução e notas Nelson Boeira. São Paulo: Martins Fontes, 2002.

    ENGELMANN, Wilson. Crítica ao positivismo jurídico: princípios, regras e o conceito de direito. Porto Alegre: Sérgio Antônio Fabris Editor, 2001.

    MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito constitucional tributário. 2ª ed. São Paulo: Malheiros, 2015.

    _______. Curso de direito tributário. 31ª ed. rev. atual. e ampl. São Paulo: Malheiros, 2010.

    MELLO, Celso Antônio Bandeira de. Curso de direito administrativo. 30ª ed. São Paulo: Malheiros, 2013.

    MORAES, Alexandre de et al. Constituição Federal Comentada. Rio de Janeiro: Forense, 2018.

    RAWLS, John. Justiça como equidade: uma reformulação. São Paulo: Martins Fontes, 2003.

    1. Advogada, pós-graduanda em Processo Civil. E-mail: mirellacostalima@gmail.com

    2. Contador, graduando em Direito, pós-graduado em Gestão Empresarial. E-mail: moacir_morran@hotmail.com.

    3. MENDES, Gilmar Ferreira e LEAL, Adisson apud MORAES, Alexandre de et al. Constituição Federal Comentada. Rio de Janeiro: Forense, 2018. (2019, p. 92)

    4. MELLO, Celso Antônio Bandeira de. Curso de direito administrativo. 30ª ed. São Paulo: Malheiros, 2013. (p. 112)

    5. Idem e ibdem.

    6. Supondo-se também que ambos morem vizinhos, no mesmo bairro e na mesma rua.

    7. Supondo-se também que ambos morem vizinhos, no mesmo bairro e na mesma rua.

    8. Cálculo baseado no art. 138, § 1º, inciso I, alínea a, da Lei nº 005/2017, dentro de uma situação hipotética, cujos contribuintes encontrem-se aptos a pagar o tributo, sem deduzir possíveis descontos ou abatimentos.

    9. STF, 1ª T., AI 157.871-AgR/RJ, Rel. Min. Octavio Gallotti, j. em 15/9/1995, v. u., DJ de 9/2/1996, p. 2081.

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